Depuis 2023, les assujettis mixtes et partiels à la TVA sont soumis à d’importantes modifications réglementaires en matière de détermination et de communication de leur droit à déduction. Ces réformes visaient initialement à renforcer la transparence et le contrôle de l’administration TVA.
1.Prorata général et affectation réelle : deux méthodes de déduction de la TVA
Pour rappel, un assujetti mixte est une entreprise qui réalise à la fois des opérations ouvrant droit à déduction (opérations soumises à la TVA) et des opérations exonérées de TVA. Un assujetti partiel, quant à lui, réalise des opérations situées dans le champ d’application de la TVA et des opérations en dehors de ce champ.
Pour les assujettis mixtes, deux méthodes permettent de déterminer le droit à déduction :
-
- Le prorata général : méthode de déduction de la TVA applicable par défaut. Pour obtenir ce prorata, il suffit de déterminer le pourcentage obtenu suivant un rapport entre le chiffre d’affaires donnant droit à déduction et le chiffre d’affaires total. Ce prorata détermine la part de TVA déductible sur les dépenses liées à l’activité mixte.
Par exemple, une ASBL reçoit 80.000 € de recettes exonérées (ex : formations) et 20.000,00 € de recettes taxées (ex : publications). Le % applicable sera calculé comme suit :
20.000 € = 20% de déduction TVA
100.000 €
-
- L’affectation réelle : méthode de déduction qui permet d’affecter chaque bien ou service aux activités qui ouvrent ou non droit à déduction de la TVA. Cette méthode de déduction constitue une dérogation au principe de déduction de la TVA suivant le prorata général.
Depuis peu, les deux méthodes de déduction précitées requièrent une notification préalable et obligatoire à l’administration TVA. Cette notification s’effectue via le formulaire électronique E604A (début d’activité) ou E604B (modification d’activité) disponible sur la plateforme MyMinFin.
Pour les assujettis partiels, seule la méthode de déduction suivant l’affectation réelle est applicable. Cela implique, de facto, qu’aucune notification préalable n’est requise.
Le non-dépôt ou le dépôt tardif de la notification précitée expose l’assujetti à des amendes administratives :
-
- 500 euros en cas de non-dépôt ou ;
-
- 100 euros par mois de retard, avec un maximum de 500 euros, en cas de dépôt tardif.
L’administration TVA indique toutefois qu’elle fait preuve de souplesse lorsque la régularisation intervient de manière spontanée.
2.Quid des nouvelles obligations déclaratives dans la déclaration TVA ?
Depuis 2023, lorsqu’ils appliquent la méthode de l’affectation réelle, les assujettis mixtes et, dans certains cas, les assujettis partiels doivent communiquer dans leur déclaration TVA plusieurs données relatives à leur droit à déduction :
-
- Le pourcentage définitif de l’année précédente ;
- Les proportions, en pourcentage, de la TVA sur les opérations exclusivement affectées à des activités ouvrant droit à déduction, la TVA sur les opérations exclusivement affectées à des activités exonérées de TVA, la TVA sur les opérations mixtes.
Par exemple, une ASBL une ASBL est un assujetti mixte dont le CA se répartit comme suit :
-
- 25% soumis à TVA (cafétéria) ;
- 75% exempté de TVA (organisation de spectacles) ;
Ses coûts sont les suivants :
-
- 35.000 € de TVA pour la rénovation de la cafétéria ;
- 10.000 € de TVA pour les meubles conçus pour l’organisation de spectacles;
- 3.000 € de TVA pour l’entretien du bâtiment (usage mixte) ;
- 2.000 € de TVA sur les factures comptables (usage mixte).
TVA totale : 50.000 €.
Dans ce cas, il convient, en principe, de déclarer les pourcentages sur la plateforme INTERVAT comme suit :
-
-
Pourcentage relatif au droit à déduction total : 70% de 50.000 € à déclarer ;
-
Pourcentage relatif aux opérations n’ouvrant pas le droit à déduction : 20% de 50.000 € à déclarer ;
- Proratas spéciaux (usages mixtes): le pourcentage dépend de plusieurs facteurs propres à la situation de l’assujetti.
-
Ces données, transmises via INTERVAT, permettent à l’administration TVA de vérifier la cohérence entre le régime appliqué et la réalité économique.
Dans le cas des assujettis mixtes à la TVA qui appliquent la méthode de déduction de la TVA suivant le prorata général, il suffit simplement de déclarer le prorata définitif de l’année précédente au mois d’avril de l’année en cours. Ce prorata devient alors le prorata temporaire pour l’année en cours et ainsi de suite.
Au départ, ces obligations concernaient tous les assujettis à la TVA.
Cependant, au fil des mois, l’administration TVA a pris conscience que ces nouvelles mesures étaient mal comprises par les assujettis et qu’elles entrainaient, à nouveau, une mise à contribution importante de la part de leurs comptables. En conséquence, l’administration TVA a publié une série de tolérances administratives restreignant, temporairement du moins, le champ d’application des mesures.
3. Tolérances administratives et suppression progressive de l’obligation
L’administration TVA a reconnu les difficultés pratiques liées à ces nouvelles obligations. Il est d’ailleurs surprenant de constater que les chiffres déclarés ne sont que très rarement exploités par l’administration fiscale.
Première tolérance (23 mai 2024) : pour les assujettis partiels, l’obligation de déclaration des pourcentages précitée était limitée aux grandes entreprises et à certains organismes publics. Cela limite, heureusement, le champ d’application de cette mesure pour les assujettis partiels.
Autres tolérances successives :
-
- En 2024, possibilité de déclarer des estimations (Fisc. Act. 2024, 21/1) ;
- En 2025, une tolérance complémentaire (avis du 4 juillet 2025) permet aux PME de continuer à déclarer des estimations dans leur déclaration du deuxième trimestre ou de juin 2025 ;
- A partir de 2026, une tolérance ministérielle prévoit pour les assujettis mixtes, la suppression de l’obligation de déclaration électronique pour les PME. Les grandes entreprises devront toutefois continuer à transmettre leurs chiffres définitifs le 20 avril 2026.
La déclaration du pourcentage relatif au prorata général reste inchangée. Le prorata général et les proratas spéciaux appliqués dans la déclaration TVA doivent toujours être communiqués :
- Soit au plus tard le 20 avril de l’année en cours ;
- Soit dans la déclaration relative à l’un des trois premiers mois de l’année civile en cours (au plus tard le 20 février, le 20 mars ou le 20 avril).
Il convient d’intégrer dans cette declaration les éventuelles révisions de déduction :
- Si le prorata général définitif est supérieur au prorata général provisoire appliqué l’année précédente, et si c’est le cas durant les deux premiers mois de l’année en cours, une déduction supplémentaire doit être opérée. Cette déduction supplémentaire doit être égale à la différence entre la déduction calculée selon le prorata définitif et celle qui a été calculée selon le prorata provisoire ;
- Dans le cas inverse, le reversement d’un montant de taxe égal à la différence constatée doit être effectué.
4.Perspectives : vers une simplification durable
Les réformes successives de 2023 à 2025 ont profondément modifié la gestion du droit à déduction pour les assujettis mixtes et partiels. Elles marquent une volonté d’uniformisation et de transparence, mais aussi de simplification progressive.
Cette évolution reflète une volonté de recentrage sur les contrôles à forte valeur ajoutée.
Cependant, en pratique, les chiffres communiqués dans les déclarations de 2024 et 2025 ont été rarement exploités par l’administration, ce qui a conforté la décision de supprimer l’obligation pour les PME. Pour les grandes entreprises, les informations transmises demeurent toutefois utiles, notamment pour l’application de l’article 18bis, § 6, de l’AR n° 3, qui autorise l’administration à réviser ou remettre en cause la méthode de déduction lorsqu’elle estime que la réalité économique ne correspond pas aux chiffres communiqués.
Nous aspirons toutefois à une clarification des mesures adoptées par le législateur pour le futur. Notamment, en ce qui concerne la possibilité de convenir avec l’administration TVA des clés à appliquer pour la méthode de l’affectation réelle par les PME.
En effet, le nouvel article 18bis, § 6 de l’AR n° 3 précité prévoit que l’administration TVA peut intervenir jusqu’au 31 décembre de l’année suivant celle au cours de laquelle les chiffres doivent être communiqués, lorsqu’elle estime, sur la base des chiffres transmis, que l’exercice du droit à la déduction suivant l’affectation réelle ne correspond pas ou plus à la réalité.
Lors de l’introduction de cette nouvelle disposition, l’administration TVA a été dissuadée de conclure de nouveaux accords préalables sur les clés à appliquer par les assujettis qui appliquaient la méthode de l’affectation réelle, comme cela était possible avant l’entrée en vigueur des nouvelles dispositions.
Désormais, il serait utile que l’administration TVA revienne sur sa position et accepte, à nouveau, de discuter des clés à appliquer par les PME pour la méthode de déduction fondée sur l’affectation réelle.
En attendant, il demeure essentiel pour chaque assujetti de vérifier le régime applicable à sa situation, de notifier à temps sa méthode de déduction et de maintenir une documentation interne claire pour justifier ses choix en cas de contrôle.
Sophie Sprio – Avocat fiscaliste